Толкование налогового законодательства - это деятельность по уяснению и разъяснению смысла, вложенного в норму права (то есть 2 элемента: толкование-уяснение смысла для себя; разъяснению – выдать во вне).
Ст.3 НК – четкость и определенность.
У нас государство заинтересовано в определенном толковании закона, имеет и финансовую заинтересованность при толковании норм налогового права, в отличие от сфер других отраслей права. От толкования напрямую зависит пополнение казны. То есть проблема небеспристрастности стоит очень остро. В России налогоплательщики выигрывают примерно 75% споров с налоговыми органами.
Интересны решения наднациональных судебных органов по толкованию. Например, Европейский суд справедливости. Он дает именно беспристрастные толкования. Некоторые решения Европейского суда по правам человека. Было бы хорошо, если бы большее толкование осуществляли наднациональные органы.
- Грамматическое толкование позволяет говорить о том, что мы должны толковать все буквально по правилам русского языка. На практике – в иске ссылаться на словари, заключение доктора филологических наук.
Статья 120 НК (грубое нарушение правил учета доходов и расходов): санкция: неправильное ведение учета объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, … в том числе совершение неправильных бухгалтерских проводок. Были неправильные проводки, но налог был уплачен в правильном размере. Налоговый орган начислил за каждую проводку штраф в 5000 рублей. Но в статье написанно «деяния», а не «деяние», поэтому был наложен штраф в размере 5000 рублей.
- Системное толкование, предписывает уяснять смысл закона путем соотнесения ее с другими нормами закона. 2 вида: остаемся в рамках этого же законодательного акта или выходим за его рамки.
Определение КС 320-ОП от 05.06.2006 г. КС сформулировал позицию об экономической обоснованности затрат. В НК: затраты должны быть экономически оправданы и обоснованны. Из системного толкования мы выводим, что налоговая не контролирует целесообразность, опираясь на некий средний уровень по рынку. Если действие направлено на извлечение выгоды, оно будет экономически обоснованным (и они уменьшают налогооблагаемую прибыль по закону). Например, чартерные рейсы для ведения переговоров. Раньше была спорная практика по ним.
- Функциональное толкование. Достаточно специфично, речь идет о выяснении оценочных категорий, которые используются в НП. Есть принцип определенности налогового закона. По идее, оценочных терминов быть не должно. Тем не менее, они есть. Например, ст. 112 НК – открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность. Понятие необоснованной налоговой выгоды тоже связано с тем, что это оценочная категория. Важно правильно применить такой критерий в каждой конкретной ситуации.
СЛОЖНЫЕ ВОПРОСЫ ТОЛКОВАНИЯ
(конкуренция норм)
Более поздний закон вытесняет более ранний. Но КС сформулировал в нескольких решениях требование о стабильности правового регулирования налоговых отношений. То есть если обещано возникновение определенных преимуществ, налогоплательщик начал ими пользоваться, потом их нельзя отнять. Например, были возможности у регионов регулировать условия налога на прибыль, привлекая инвестиции. Были случаи, когда регионы предусматривали льготы, а потом менялось законодательство, и льготы отменялись. Суды сначала не воспринимали доводы инвесторов, применяли закон буквально. Но потом была выработана судебная практика о необходимости стабильности отношений в налоговой сфере. Определение КС РФ от 25.07.2001 г. № 138-О, тоже про этот принцип.
Принцип: приоритет специальной нормы над общей. Бывают проблемы, когда не понятно, какая норма общая, а какая специальная. 257 (стоимость основного средства складывается из всех расходов, будет списание через амортизацию) и 264 пп. 1 п. 1 ст. НК. Специальная норма – та, которая наиболее полно в своем регулировании описывает фактически сложившуюся ситуацию. Здесь эта норма ст. 257 НК, хоть этот вариант и невыгоден налогоплательщику. Судебная практика по этому вопросу разная, но решения по ст. 257 преобладают.
