(IAS 39. Financial Instruments: Recognition and Measurement)
В 2004 принят новый, принципиально переработанный МСФО 39 (неполная версия).
Дата вступления
Годовые отчетные периоды, начавшиеся 1 января 2005 года или позднее, за исключением изменений 2004 и 2005 годов, связанных с вариантом учета по справедливой стоимости, учетом хеджирования денежных потоков от
ожидаемых внутригрупповых операций и договоров финансовой гарантии, которые введены в действие с 1 января 2006 года.
Поправки, сделанные в результате Улучшений МСФО (май 2008 года), относятся к:
• обозначению и документированию операций хеджирования на уровне сегмента;
• применимой эффективной процентной ставке в случае прекращения учета операций хеджирования справедливой стоимости; и
• реклассификации финансовых инструментов категорию инструментов, учитываемых по справедливой стоимости через прибыли или убытки, или из этой категории.
Поправки вступили в силу 1 января 2009 года.
Разрешается более раннее применение.
Поправки (июль 2008 года), касающиеся возможных объектов хеджирования, действуют для годовых отчетных периодов, начинающихся 1 июля 2009 года. Разрешается более раннее применение.
Поправки (октябрь 2008 года), разрешающие реклассификацию некоторых финансовых активов из категории «учитываемые по справедливой стоимости через прибыли или убытки» и категории «предназначенные
для торговли», вступили в силу с 1 июля 2008 года. Досрочное применение не разрешается.
Поправки (март 2009 года), касающиеся переоценки встроенных производных инструментов, действуют для годовых отчетных периодов, заканчивающихся 30 июня 2009 года
или после этой даты.
Цель
Установить принципы принятия к учету, выбытия и оценки финансовых активов и обязательств.
Краткое содержание
•Все финансовые активы и обязательства, включая все производные инструменты и некоторые встроенные производные инструменты, признаются в отчете о финансовом положении.
• Финансовые инструменты первоначально оцениваются по справедливой стоимости на дату приобретения или выпуска. Как правило, справедливая стоимость эквивалентна
фактической стоимости приобретения,но в некоторых случаях требуется ее корректировка.
• Организация вправе учитывать обычные сделки купли-продажи ценных бумаг на рынке либо на дату заключения сделки, либо на дату проведения расчетов. Учетная политика должна применяться последовательно. Если используется учет по дате расчетов, МСБУ 39 требует признания определенных изменений в стоимости ценных бумаг, произошедших с момента заключения сделки до даты расчетов.
• Для целей оценки финансовых активов после первоначального признания стандарт классифицирует финансовые активы в соответствии со следующими четырьмя
категориями:
1. Займы и дебиторская задолженность, не предназначенные для торговли.
2. Финансовые вложения, удерживаемые до погашения, такие как долговые ценные бумаги и подлежащие обязательному выкупу привилегированные акции, которые организация намеревается и имеет возможность удерживать до погашения. Если организация продает досрочно какие-
либо финансовые вложения, удерживаемые до погашения (кроме исключительных случаев), оставшиеся финансовые вложения, удерживаемые до погашения, должны быть
переведены в состав финансовых вложений, имеющихся в наличии для продажи (4-я категория ниже) и учитываться так в течение текущего и двух последующих отчетных
периодов.
3. Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыли или убытки, включающие в краткосрочной перспективе) и любые другие финансовые активы, которые обозначит организация (вариант учета по
справедливой стоимости). Производные финансовые активы всегда включаются в данную категорию, за исключением инструментов, обозначенных в качестве инструментов хеджирования.
4. Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи — это все финансовые активы, которые не попадают в три вышеуказанные категории. Сюда входят все вложения
в долевые ценные бумаги, не оцениваемые по справедливой стоимости через прибыли или убытки. Кроме того, организация может включить в эту категорию займы и
дебиторскую задолженность.
• Применение варианта учета по справедливой стоимости (3-я категория выше) возможно только для финансовых инструментов, которые при принятии к учету отвечали хотя бы одному из следующих критериев:
–– в случае, если выбор варианта учета по справедливой стоимости приводит к устранению учетного несоответствия, которое могло бы возникнуть в противном случае при оценке стоимости активов и обязательств или признании связанных с ними прибылей и убытков при использовании других вариантов учета;
–– финансовые инструменты, являющиеся частью портфеля финансовых активов, обязательств или объединенного портфеля финансовых активов и финансовых обязательств, если менеджмент управляет портфелем и оценивает соответствующие финансовые результаты на основе изменений справедливой стоимости согласно утвержденной стратегии
управления рисками или инвестиционной стратегии;
–– финансовые инструменты, которые содержат один или несколько встроенных производных инструментов, за исключением случаев, когда встроенный производный инструмент не приводит к существенному изменению
денежных потоков по инструменту в целом или когда без проведения детального анализа очевидно, что отдельный учет такого инструмента не разрешен стандартом.
• Некоторые финансовые активы могут быть реклассифицированы из категории активов, учитываемых по справедливой стоимости через прибыли или убытки или предна-
значенных для торговли, если они отвечают особым критериям.
• После первоначального признания:
–– все финансовые активы из 1-й и 2-й категорий, указанных выше, оцениваются по амортизированной стоимости и проверяются на обесценение;
–– все финансовые активы из 3-й категории, указанной выше, учитываются по справедливой стоимости с отнесением изменений на прибыли или убытки;
–– все финансовые активы из 4-й категории, указанной выше, в отчете о финансовом положении показываются по справедливой стоимости с отнесением изменений в прочий совокупный доход при условии проведения проверки на обесценение.
Если справедливая стоимость таких активов не может быть надежно оценена, актив учитывается по первоначальной
фактической себестоимости.
• После приобретения большинство финансовых обязательств учитывается по первоначальной стоимости за вычетом выплат основной суммы долга и начисленной амортизации. Следующие три вида обязательств оцениваются по справедливой стоимости с отнесением ее изменений
на прибыли или убытки:
–– обязательства по производным инструментам (если они не обозначены в качестве инструментов хеджирования в сделке эффективного хеджирования денежных потоков);
–– обязательства, предназначенные для торговли (краткосрочных продаж);
–– любые обязательства, которые организация при их эмиссии обозначит как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыли и убытки (вариант учета по справедливой стоимости — см. выше).
• Справедливая стоимость — это сумма, которая может быть получена в обмен на актив или использована для погашения обязательства в сделке между хорошо осведомленными, независимыми сторонами, имеющими
намерение ее совершить. Алгоритм определения справедливой стоимости таков:
–– цена на активном рынке (приоритет);
–– при невозможности определения цены на активном рынке необходимо использовать метод оценки, максимально основанный на информации о рыночных данных
и включающий в себя данные о недавно заключенных сделках между независимыми сторонами, текущей справедливой стоимости аналогичных финансовых инструментов, анализ дисконтированных денежных потоков или модели оценки опционов.
• Стандарт устанавливает условия для определения даты списания финансового актива или обязательства из отчета о финансовом положении (прекращение признания).
Списание финансового актива не допускается, если передающая сторона (1) сохраняет за собой все существенные риски и выгоды, связанные с передаваемым активом или его частью, или (2) сохраняет за собой контроль над активом или его частью и передала только часть связанных с этим активом рисков и выгод.
• Учет хеджирования (взаимозачет изменений справедливой стоимости инструмента хеджирования и объекта хеджирования в прибылях или убытках одного и того же отчетного периода) допускается в определенных обстоятельствах при условии, что отношения хеджирования четко обозначены, задокументированы, поддаются оценке и являются эффективными.
Стандарт выделяет три типа хеджирования:
––хеджирование справедливой стоимости: если организация хеджирует изменения справедливой стоимости отраженного актива, обязательства или будущей сделки,
изменения справедливой стоимости инструмента хеджирования и объекта хеджирования отражаются в отчете о
прибылях и убытках по мере возникновения;
–– хеджирование денежных потоков: если организация хеджирует изменения будущих денежных потоков, связанных с отраженным активом, обязательством или будущей сделкой, изменение справедливой стоимости инструмента хеджирования включается в прочий совокупный доход
(если хеджирование эффективно) до даты реализации хеджированных денежных потоков;
–– хеджирование чистых инвестиций в зарубежные организации: рассматривается как хеджирование денежных потоков.
• Хеджирование валютного риска по будущей сделке может учитываться либо как хеджирование справедливой стоимости, либо как хеджирование денежных потоков.
• Валютный риск по ожидаемой внутригрупповой сделке с очень высокой вероятностью ее совершения может быть классифицирован в консолидированной финансовой отчетности как объект хеджирования денежных потоков
при условии, что сделка осуществляется в валюте, отличной от функциональной валюты организации, заключающей эту сделку, и что изменение валютного курса
по хеджируемой сделке окажет влияние на консолидированный финансовый результат.
• Если хеджирование ожидаемой внутригрупповой сделки соответствует критериям учета хеджирования, любые прибыли и убытки, отражаемые в составе прочего совокупного дохода в соответствии с правилами хеджирования
МСБУ 39, должны быть переведены в состав прибыли или убытка того отчетного периода, в котором эффект изменения валютного курса по хеджируемой сделке отражается в отчете о прибылях и убытках.
• Поправки, сделанные в октябре 2008 года, позволяют организациям (в редких случаях) реклассифицировать непроизводные финансовые активы из категории активов, учитываемых по справедливой стоимости через
прибыли или убытки, и категории предназначенных для торговли. Поправки содержат критерии реклассификации и требования к оценке на дату реклассификации и после нее.
• Поправки, сделанные в марте 2009 года, запрещают реклассифицировать активы, учитываемые по справедливой стоимости через прибыли или убытки, организациям,
которые при реклассификации не могут отдельно оценить встроенный производный инструмент. В таких случаях, весь (комбинированный) финансовый инструмент продолжает классифицироваться как актив, учитываемый
по справедливой стоимости через прибыли или убытки.
• Портфельное хеджирование риска изменения процентной ставки (хеджирование денежной суммы, а не конкретного актива или обязательства) может быть классифицировано
как хеджирование справедливой стоимости.
Интерпретации
КИМСФО 9 «Повторная оценка встроенных
производных финансовых инструментов»
Как правило, решение о том, нужно ли учитывать встроенный производный инструмент отдельно от основного контракта, принимается, когда организация впервые становится стороной по основному контракту, и впоследствии
не меняется.
Аналогичным образом, организация, впервые применяющая МСФО, должна оценить условия, существовавшие на дату, когда организация стала стороной комбинированного контракта, а не на дату первого применения МСФО.
Организация вправе пересматривать свою оценку только в случае существенного изменения условий контракта и существенного изменения ожидаемых будущих денежных потоков по встроенному
производному инструменту, основному контракту или по обоим из них по сравнению с ранее ожидавшимися денежными потоками.
В марте 2009 года в Интерпретацию были внесены изменения, указывающие, что при реклассификации (разрешена в соответствии с поправками к МСБУ 39, сделанными в октябре 2008 года) реклассифицируемый инструмент
должен оцениваться для выделения встроенных производных инструментов. Изменения действуют для годовых отчетных периодов, заканчивающихся 30 июня 2009 года или после этой даты.
КИМСФО 16 «Хеджирование чистых инвестиций в зарубежную деятельность»
Валюта представления отчетности не создает риска, при котором организация может применять принципы учета для операций хеджирования. Следовательно, материнская
компания может рассматривать в качестве хеджируемого риска только курсовые разницы между собственной функциональной валютой и валютой, в которой осуществляются зарубежные операции.
Инструменты хеджирования могут принадлежать любой компании или компаниям, входящим в группу, за исключением компаний, ведущих хеджируемую зарубежную деятельность, если выполняются требования, касающиеся
обозначения и эффективности хеджирования чистых инвестиций.
При списании инвестиций в зарубежную деятельность для определения суммы, которую необходимо реклассифицировать в прибыль или убыток из резерва по пересчету курсов валют в отношении инструмента хеджирования
требуется применять МСБУ 39, а в отношении хеджируемой статьи — МСБУ 21.
Примечание: источник информации - МСФО в кармане / «ЗАО «Делойт и Туш СНГ» [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://www.iasplus.com.
