Договори про уникнення подвійного оподаткування як інструмент мінімізації податків

Перші договори з питань надання допомоги в оподаткуванні й обміні інформацією з метою стягування податків були укладені між європейськими країнами ще в XIX ст. — між Бельгією і Францією (1842), а також Бельгією і Голландією (1845). Нині діє понад тисячі міжурядових угод, присвячених міжнародному опо­даткуванню. Крім податкових договорів, підписано і ратифікова­но безліч інших угод, що містять пункти й окремі положення, які координують сплату податків у процесі міжнародного економіч­ного співробітництва.

Податкові договори укладаються зазвичай на двосторонній основі. Але останнім часом укладені й діють багатосторонні уго­ди, наприклад, між країнами Бенілюксу, Північної Європи чи державами Британської Співдружності Націй.

У міжнародній практиці застосовують дві основні моделі по­даткових договорів: модель ОЕСР і модель ООН. Вони слугують зразком і юридичною основою для укладення двосторонніх і ба­гатосторонніх договорів.

В основу першої з них покладена «Модель договору про уни­кнення подвійного оподаткування доходів від праці і капіталів», ухвалена Фінансовим Комітетом ОЕСР у 1977 р. Основна мета Договору про запобігання подвійного оподаткування — сприяти безперешкодному переливанню товарів, послуг, капіталу і робо­чої сили шляхом скасування (або елімінування) подвійного опо­даткування. У той же час міжнародні договори не повинні бути використані з метою ухилення від оподаткування. Останнє мож­ливе за допомогою штучного пристосування конкретно існуючо­го становища до ситуації, економічно більш вигідної для суб'єктів, які прагнуть ухилитися від сплати податків.

В основу цієї моделі закладено принцип резидентства, відпо­відно до якого країна походження доходу поступається значною частиною податку з цього доходу на користь країни резидента компанії, який одержує дохід.

Для повернення (репатріації) прибутку у вигляді відсотків, дивідендів і роялті ця модель передбачає низькі ставки податку чи його повне скасування в країні одержання такого прибутку, і дохід в основному підлягає оподаткуванню в країні резидентства платника податків.

Однак, ця модель виявилася неприйнятною для країн, які роз­виваються: у випадку її прийняття вони позбавляються значної частини податкових надходжень. Тому щоб забезпечити надхо­дження доходів від оподаткування транснаціональних корпора­цій на користь країн, що розвиваються, ООН розробила і рекоме­ндувала в 1980 р. іншу модель типової податкової угоди між ін­дустріально розвинутими державами і країнами, що розвивають­ся. У моделі ООН повніше використовується принцип територіальності, який передбачає оподаткування всіх доходів, які утвори­лися на території країн, що розвиваються. Цей принцип також дозволяє застосовувати вищі податкові ставки, ніж у моделі ОЕСР, на репатріацію прибутку в індустріально розвинуті країни. При вирішенні проблеми подвійного оподаткування в сучас­ній світовііі практиці виділяють загальні й спеціальні міжнародні угоди. Загальні договори вирішують проблему уникнення по­двійного оподаткування доходів і капіталу в усіх галузях підпри­ємницької діяльності, а спеціальні угоди регулюють податкові відносини в окремих галузях, наприклад, у сфері перевезення ва­нтажів чи комунікацій.

Податкові договори передбачають вирішення проблеми по­двійного оподаткування в такий спосіб:

1. У текстах договорів дається розмежування податкової юрисдикції у відношенні суб'єктів зовнішньоекономічної діяль­ності, позначається коло юридичних і фізичних осіб, які підпа­дають під дію даного договору, визначається спосіб урегулюван­ня подвійного оподаткування, який гарантує зниження податко­вих витрат для цих осіб.

2. З метою уникнення дискримінації платників податків рі­вень внутрішнього оподаткування приводиться у відповідність із рівнем оподаткування іноземної держави-учасниці договору.

3. У текст договору вводяться пункти про порядок обміну ін­формацією і про взаємини між податковими відомствами в про­цесі боротьби з ухиленнями від сплати податків.

4. Розроблено спеціальну процедуру вирішення спірних пи­тань і конфліктних ситуацій у сфері оподаткування із залученням при необхідності судових інстанцій.

Міжнародні договори про уникнення подвійного оподатку­вання є елементами міжнародного права і тому (що дуже важли­во!) мають пріоритет над національним законодавством. А це означає, що якщо у відношенні доходу від зовнішньоекономічної діяльності існують відповідні пункти чи положення міжнародно­го податкового договору, у яких передбачені вищі чи нижчі по­даткові ставки, ніж прийняті в даній країні, то перевагу варто віддавати ставкам міжнародної податкової угоди.

У цих договорах передбачені системи податкових кредитів і податкових заліків. Система податкових заліків (tax deductions) допускає, що сума податків, сплачена за кордоном за принципом територіальності утворення доходу іноземної фізичної чи юриди­чної особи, віднімається з податкової бази при підрахунку опода­тковуваного прибутку компанії в юрисдикції її резидентства.

Система податкових кредитів (tax credit) дозволяє віднімати суму податків, сплачених за кордоном, від суми податкових зобов'язань фізичної чи юридичної особи в юрисдикції її рези­дентства.

Таким чином, система податкових кредитів переважніша для платників податків. Проте вона має істотне обмеження, а саме: податковий кредит надається тільки на суму сплачених за кордо­ном податків, які не перевищують рівень оподаткування у влас­ній країні. Якщо податок в іноземній державі вищий, ніж у країні резидентства, то така переплата податків у податковий кредит не включається, і платник податків несе фінансовий збиток.

Договори про уникнення подвійного оподаткування постійно удосконалюються і доповнюються новими пунктами і положен­нями, спрямованими, з одного боку, на те, щоб виключити будь-яку можливість повторного оподаткування платника податку, а з іншого — спорудити перешкоди на шляху бажаючих приховати від податкових служб свої доходи і ухилитися від сплати подат­ків. Проте корпорації докладають зусиль до того, щоб використо­вувати переваги податкових угод у своїх маніпуляціях з ухилення від їх сплати.

Контрольні запитання і завдання

1. У чому полягає об'єктивна необхідність та який сучас­ний стан гармонізації національних податкових систем?

2. Якими є загальні риси й особливості оподаткування у промислово розвинутих країнах?

3. Якими є загальні риси й особливості становлення по­даткових систем у країнах з транзитивною економікою?

4. У чому причини виникнення міжнародного подвійного оподаткування?

5. Які існують шляхи врегулювання міжнародного по­двійного оподаткування?