Виходячи з економічної сутності операцій з експорту товарів можна виділити наступні об'єкти обліку: матеріальні активи та господарські процеси й операції, що викликають рух і зміну активів – це продаж і списання експортованих товарів; доходи, витрати і фінансові результати; розрахунки з іноземними покупцями, іншими юридичними і фізичними особами, обумовлені видом зовнішньоторговельного постачання, видом зв'язку між контрагентами й умовами зовнішньоекономічного договору купівлі-продажу.
При цьому наявність перерахованих об'єктів обліку залежить від того, хто з контрагентів здійснює основні операції й хто забезпечує транспортування, декларування, страхування й інші.
Оскільки експортовані товари призначені для вивозу з метою реалізації за межами митного кордону України, то вони з моменту відвантаження на адресу іноземного покупця вважаються експортованими.
Експорт товарів може здійснюватися не тільки за іноземну валюту, але і за національну. Валюта розрахунків повинна бути обговорена в контракті і при розрахунках у національній валюті у резидента повинна бути індивідуальна ліцензія НБУ. Реалізація товарів на експорт за договором купівлі-продажу може здійснюватися з попередньою оплатою або з термінуванням платежу.
Витрати, пов'язані з транспортуванням експортованих товарів, страховкою, митним оформленням і банківським обслуговуванням відображаються на рахунках витрат і включаються до складу валових витрат.
Облік доходу від продажу товарів на експорт ведеться в національній валюті і подальшому перерахунку в зв'язку зі зміною курсу НБУ не підлягає. Одночасно з доходом від продажу товарів у бухгалтерському обліку відображаються операції по їхньому списанню. Списання реалізованих товарів виробляється по одному з методів оцінки товарів відповідно до П(С)БО 9 "Запаси".
Податкові розрахунки по експортних операціях. Податкові розрахунки з бюджетом по ПДВ виникають у тому випадку, якщо суб'єкт ЗЕД є платником по цьому виді податку. Об'єктом обкладання ПДВ з експорту товарів є не сума доходу від їхнього продажу, а вартість товарів, що вивозяться за митний кордон України. Операції з вивозу товарів на експорт обкладаються ПДВ по "нульовій" ставці. На відвантажені на експорт товари, зроблені для нерезидента послуги оформлюється податкова накладна, екземпляр якої зберігається у платника податків. Відсутність податкових накладних є порушенням правил ведення податкового обліку. Податкові зобов'язання виникають при виписці податкових накладних.
Якщо по такому постачанню, відповідно до умов зовнішньоекономічного договору вивіз або митне декларування товарів у експортера не передбачено, то ставка ПДВ складає 20 %.
Податковий кредит по експортованих товарах (продукції) надається незалежно від того, як експортний товар купувався, а також незалежно від валюти розрахунків. Якщо підприємство-експортер є квартальним платником ПДВ, то воно має право на бюджетне відшкодування податкового кредиту протягом кварталу пропорційно відсоткові обсягу експортних продажів у загальному обсязі оподатковуваних операцій.
Порядок відображення операцій з експорту товарів – це комплекс операцій, що відображаються у хронологічній послідовності відповідно до методологічних основ, основні положення яких викладені в П(С)БО 16 (у частині витрат з експорту), П(С)БО 15 (у частині доходу від продажу товарів на експорт), П(С)БО 9 (у частині списання реалізованих товарів на експорт); П(С)БО 21 (у частині оцінки доходу від продажу, перерахунку або не перерахунку сум в інвалюті по рахункам 371, 362, 685.2), П(С)БО 11 (у частині виникнення зобов'язань по операціях експорту товарів за одержувані послуги і надані гарантії).
У бухгалтерському обліку для відображення експорту товарів застосовуються такі рахунки:
– 93 "Витрати на збут" – для обліку витрат по збуту товарів. По дебету рахунка відображаються, витрати підприємства пов’язані зі збутом товарів. По кредиту – списання цих витрат на фінансові результати.Вокремих випадках необхідно додаткове застосування рахунка 39 для обліку таких витрат, коли дата періоду відвантаження товарів і дата відображення доходу від їхнього продажу не збігаються.
– 281/ "Товари відвантажені" або 29/ "Товари відвантажені". Для обліку експортованих товарів за умови, що умовою виконання постачання є доставка товару в обговорений пункт призначення за межами території України;
– 281 "Товари". Для списання з матеріально-відповідальних осіб товарів, відвантажених на експорт;
– 902 "Собівартість реалізованих товарів". Для списання товарів, що реалізовані на експорт. По дебету рахунка відображається списання товарів із балансу підприємства за обліковими цінами, згідно П(С)БО 9 "Запаси". По кредиту - списання собівартості товарів на фінансові результати;
– 702 "Доход від реалізації товару". Для обліку доходу від продажу товарів на експорт у момент його визнання згідно П(С)БО 15 "Дохід" і базисних умов поставки "ІНКОТЕРМС". Момент переходу права власності на товар може бути: в момент відпустки товару (Е–умова), в момент його
відвантаження (F і С–умови), в момент передачі товару покупцеві, або його представнику (D–умови). По кредиту рахунка відображається отримання доходу у розмірі контрактної вартості товарів. По дебету рахунка відображається списання доходу на фінансові результати діяльності.
Для одержання інформації про доходи, отриманих в інвалюті, рекомендується відкривати субрахунок другого порядку 702.2 – доходи в інвалюті;
– 362 "Розрахунки з іноземними покупцями" – для обліку розрахунків з іноземними покупцями. До цього субрахунку рекомендується відкривати субрахунки другого порядку 362/по грошових розрахунках і 362/по негрошових розрахунках. Необхідність зазначених субрахунків обґрунтовується наявністю поняття монетарні й немонетарні статті балансу. Субрахунок 362/по грошових розрахунках є монетарною статтею балансу. По дебету субрахунку відображається контрактна вартість відвантаженого товару згідно з ВМД, а також позитивні курсові різниці при підвищенні курсу на дату балансу та на дату погашення заборгованості. По кредиту субрахунку відображається отримання іноземної валюти від покупця, тобто погашення боргу, згідно з випискою банку, а також від’ємна курсова різниця, яка виникла на дату балансу або на дату погашення боргу.
Субрахунок 362/ по негрошових розрахунках є немонетарною статтею балансу і при зміні курсу НБУ не переоцінюється.
681 "Розрахунки за авансами" – для обліку зобов'язань за авансами отриманими. Для одержання інформації про аванси, отриманих в інвалюті, рекомендується відкривати субрахунки другого порядку:
Ø 6811 "Розрахунки за авансами, отриманими в національній валюті". По кредиту рахунку відображається отримання авансу в іноземній валюті від покупця, згідно з випискою банку. По дебету рахунку відображається залік авансу дебіторською заборгованістю іноземного покупця.
Ø 6812 "Розрахунки за авансами, отриманими в іноземній валюті". По кредиту субрахунку відображається отримання авансу в іноземній валюті від покупця, згідно з випискою банку. По дебету субрахунку відображається залік авансу дебіторською заборгованістю іноземного покупця або повернення суми авансу з будь-яких обставин. У такому разі субрахунок слід віднести до монетарних статей балансу і відбити суму курсової різниці, яка виникла на дату балансу або на дату погашення боргу.
Ø 377 "Розрахунки з іншими дебіторами". Для обліку розрахунків із митними органами або брокерською фірмою по митному оформленню вантажу. По дебету рахунка відображається перерахування попередньої оплати, тобто виникає заборгованість цих установ перед підприємством за наступним наданням послуг. По кредиту – надання митними установами послуг підприємству, згідно з ВМД та рахунка брокерської установи;
Ø 641, 643, 644 – для обліку розрахунків по ПДВ;
Ø 685 "Розрахунки з іншими кредиторами". Для обліку розрахунків із різними організаціями по одержуваних послугах у процесі експорту товарів.
Зазначені рахунки перераховані, за умови, що експортне постачання є пряме й розрахунки з іноземним контрагентом здійснюються без посередника.
Тема 6. "Облік операцій з імпорту"
6.1. Порядок формування цін на імпортовані товари.
6.2. Документальне оформлення операцій з імпорту товарів.
63. Облік операцій з імпорту товарів.
Перелік рекомендованої літератури: 1, 3, 4, 8, 9, 13, 17, 19, 34,38, 42,44,53,54.
